我们在《<关于离岸信托个人所得税有关事项的公告>逐条解析（一）》分析了《关于离岸信托个人所得税有关事项的公告》（财政部 税务总局公告2026年第21号，以下简称“21号文”）第一条至第五条的有关规定。
21号文前五条构建了离岸信托设立—存续—终止这一基础生命周期的征税框架，本文将聚焦于第六条至第十条，结合《国家税务总局关于离岸信托个人所得税有关征管事项的公告》（国家税务总局公告2026年第15号，以下简称“国税15号文”），分析身份转换、死亡承继、非居民离岸信托、混合装入及境外抵免五大场景下的税务规则。
（一）条文内容
“居民个人离岸信托存续期间，居民个人转为非居民个人的，以转为非居民个人当日离岸信托财产的市场价值扣除原值后的余额为应纳税所得额，由该居民个人按照‘利息、股息、红利所得’申报缴纳个人所得税；转为非居民个人当年1月1日至转为非居民个人之日期间及以前年度应缴未缴个人所得税，由该居民个人按照本公告规定申报缴纳。
申报缴纳前款个人所得税后，离岸信托财产原值调整为转为非居民个人当日的市场价值。后续按照本公告第八条规定执行。”
（二）条文主旨
居民个人在信托存续期内转换为非居民身份的，触发视同处置（Deemed Disposition）义务，就信托财产潜在增值一次性清算缴税，封堵“先装入、后移民”的递延避税路径。
（三）植德解析
1.适用阶段
信托存续期内。
2.纳税义务人
发生税务居民身份转换的居民个人。
3.触发时点与证明责任
触发时间为“转为非居民个人当日”。在实务中，该时点的认定需依赖明确的法定证明文件，如户籍注销记录、离境签证日期、境外税收居民身份证明（Tax Residence Certificate）等。若个人频繁出入境或持有多重身份，极易引发居民身份判定的争议，需提前做好身份规划的证据链留存。
此外，从后文第十一条的规定看，税务机关在判断个人税务居民属性时，将“经济利益来源”作为是否仍保留境内住所的重要判断依据。至于何为“经济利益来源”，就此可考量的影响因素包括境内资产占比、核心资产类型及所在地、资产的控制、经营管理活动重心等，具体我们将于后文分析。
4.税基计算与原值重置
应纳税所得额 = （身份转换当日信托财产FMV － 原值 － 合理费用）*20%
缴税后，信托财产原值重置为身份转换当日FMV。这意味着：
（1）身份转换前的历史增值已完税，后续非居民身份下仅就该离岸信托“实际分配给居民个人的所得”纳税（见第八条）；
（2）身份转换后若信托财产继续增值，该部分增值在非居民身份期间不再穿透归责于该个人，除非其再次转回居民身份或触发其他反避税规则。
5.“有税无钱”的现金流风险
居民个人身份转换可能触发其面临大额一次性缴税，但信托财产未必有足够现金（且视为处置情况下，资产并未实际变现），其需另行筹措境内外资金予以支付，否则将面临滞纳金。
6.以前年度清缴义务
转换当年1月1日至转换日期间的存续收益，以及以前年度应缴未缴税款，须一并申报缴纳。这要求个人在身份转换前完成全面的税务自查，避免遗留欠税。
7.申报时间及报送资料
居民个人在转为非居民个人之日次月15日内向主管税务机关申报缴纳个人所得税，报送《离岸信托清算个人所得税纳税申报表》《离岸信托清算个人所得税报告表》，并附报转为非居民个人当年1月1日至转为非居民个人之日期间离岸信托运营收益及收益分配等资料。
（一）条文内容
“居民个人离岸信托存续期间，居民个人死亡后，该离岸信托由其他非居民个人承继或者无人承继的，以死亡当日信托财产的市场价值扣除原值后的余额为应纳税所得额，由受托人或其指定的境内机构按照‘利息、股息、红利所得’代为申报缴纳个人所得税；居民个人死亡当年1月1日至死亡之日期间及以前年度应缴未缴的个人所得税，由受托人或其指定的境内机构按照本公告规定代为申报缴纳。
申报缴纳前款个人所得税后，离岸信托财产原值调整为居民个人死亡当日的市场价值，后续按照本公告第八条规定执行。
居民个人死亡后，由其他居民个人承继离岸信托的，视为居民个人离岸信托，由其他居民个人按照本公告规定申报缴纳个人所得税。
本公告所称承继，指个人将财产装入离岸信托后，由其他个人承接该个人对离岸信托的相关权益。”
（二）条文主旨
居民个人死亡触发信托财产的视同处置，并视承继人身份不同而分化处理：非居民个人承继或无人承继的，受托人承担法定代缴义务；居民个人承继的，由新居民个人延续申报。此条将受托人纳入征管对象，并通过“承继”延续信托期间纳税义务。
（三）植德解析
1.适用阶段
信托存续期内。
2.纳税义务人和申报代缴义务人
（1）情形一：有其他居民个人承继的，由该居民个人申报缴纳。
（2）情形二：由非居民个人承继或无人承继，已故居民个人为纳税义务人，受托人（或其指定的境内机构）为申报缴纳义务人。
3.“承继”与信托属性的脱钩
本条第四款规定“承继，指个人将财产装入离岸信托后，由其他个人承接该个人对离岸信托的相关权益”。
21号文第七条引入了"承继"概念，但在适用上尚存诸多未决问题，有待实践进一步明确。首先，如果我们将21号文项下将财产“装入”信托的居民个人视为信托的委托人或信托财产的贡献人，其基于所适用信托法律及信托契约的规定在信托项下可能享有的相关权益可能非常有限，特别是在全权酌情信托项下。其次，如果该居民个人同时担任信托的“保护人”，其担任该角色并不与其“装入财产”直接关联。“承继”保护人权利的为继任保护人，继任保护人可以为一人、多人或组织，此时如何判定？再次，如果该居民个人同时为信托的“受益人”，“承接”是否指当居民个人享有可以特定化的信托受益权时，可继受该等信托受益权的“个人”?仅就意定信托而言，信托的权利机制设计、受益人机制设计非常灵活复杂，并且生前信托与遗嘱信托、酌情信托和固定权益信托的信托机制差异很大，如何与第七条衔接适配，还有待实践进一步明确。此外，如果“承继”居民个人身故，是否仍继续循环适用本条，亦尚未可知。
可见，21号文项下的“承继”，是一个以税收征管便利为导向的实质性概念，这一概念并未拘泥于传统信托法理中委托人、受益人、保护人的角色形式，而是以“承接装入财产之个人对信托所享权益”为实质标准，将可能的各类承接权益行为均纳入征管视野。至于具体行为是否落入“承继”范畴，最终有赖于税务机关结合个案事实进行实质判断。
4.税款承担和来源问题
若由其他居民个人承继，新居民个人需自行申报。但税款来源如何确定？是从信托财产中支付，还是由承继个人承担？若信托契约未明确，可能引发“承继”人之间的纠纷。信托契约中可能需要增设税务准备金条款或明确税款支付顺序。
5.税基计算与原值重置
应纳税所得额 = （身故当日信托财产FMV － 原值 － 合理费用）*20%
缴税后，信托财产原值重置为身故当日FMV。这意味着：
（1）如无居民个人承继，缴税完成后该离岸信托后续仅就“实际分配给居民个人的所得”纳税（见第八条）；
（2）如有居民个人承继，仍视为居民个人信托，后续该离岸信托由“承继”居民个人就期间收益继续进行申报缴纳。
6.申报时间及报送资料
（1）由非居民个人承继或者无人承继的：离岸信托受托人或者其指定的境内机构在居民个人死亡次月15日内向主管税务机关申报缴纳个人所得税，报送《离岸信托清算个人所得税纳税申报表》《离岸信托清算个人所得税报告表》，并附报居民个人死亡当年1月1日至死亡之日离岸信托运营收益及收益分配等资料。缴纳税款存在困难需要分期缴纳税款的，居民个人、受托人在纳税申报期结束前填报《离岸信托个人所得税分期缴税备案表》并向主管税务机关备案后，可以在5年内分期均匀缴纳税款。居民个人、受托人逾期备案或者不符合条件的，税务机关不予受理。
（2）由其他居民个人承继离岸信托的：承继离岸信托的居民个人应当自承继离岸信托起按照规定申报缴纳个人所得税，报送《个人所得税年度自行纳税申报表》（B表），并附报《离岸信托个人所得税纳税明细表》《离岸信托个人所得税年度报告表》，以及离岸信托承继信息、财务报表、运营收益和收益分配等资料。
（一）条文内容
“非居民个人将财产装入离岸信托，视同个人转让财产，就其取得来源于境内的‘财产转让所得’，以财产市场价值扣除财产原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按照‘财产转让所得’申报缴纳个人所得税。非居民个人将财产装入离岸信托，由居民个人实际控制的，视为居民个人将财产装入离岸信托，按照本公告申报缴纳个人所得税。
非居民个人装入财产的离岸信托，存续期间分配给居民个人的所得，以该居民个人为纳税人，按照‘利息、股息、红利所得’申报缴纳个人所得税。
非居民个人装入财产的离岸信托向非居民个人分配收益，但由其他居民个人实际取得、使用、控制、处分的，视为离岸信托向该居民个人分配收益，由该居民个人按照前款规定申报缴纳个人所得税。
非居民个人装入财产的离岸信托终止时，居民个人取得信托财产的，以信托终止时市场价值为应纳税所得额，按照‘利息、股息、红利所得’申报缴纳个人所得税。
非居民个人将财产装入离岸信托后，离岸信托转由居民个人承继的，由该居民个人按照本公告第四条至第七条规定申报缴纳个人所得税。”
（二）条文主旨
构建非居民个人装入财产的离岸信托（以下简称“非居民离岸信托”）的差异化规则，但通过实际控制穿透、分配穿透、终止穿透及承继穿透四重机制，封堵借非居民个人名义规避居民纳税义务的路径。
（三）植德解析
1.设立环节：境内财产与实际控制穿透
（1）非居民个人仅就来源于境内的财产装入所得纳税（如境内股权）；
（2）若装入财产由居民个人实际控制（可结合第十四条参考判断，包括持股25%以上、实质控制等），直接视为居民装入，按全流程规则征税。这意味着非居民名义持有但居民实质控制的架构（如居民担任保护人、董事、保留投资决策权）将被击穿。
2.存续环节：分配穿透与“视同分配”衔接
（1）非居民离岸信托向居民分配所得，居民按“利息、股息、红利所得”20%纳税；
（2）非居民离岸信托向非居民分配信托收益，但由其他居民实际取得、使用、控制、处分的，视为向该居民分配（与第十二条视同分配规则呼应）。
在本条第二款和第三款项下区分使用了“所得”和“信托收益”两个表述。第二款项下的“分配所得”是否可能不仅限于“信托收益”，还有待进一步实践确认。该解释将直接影响信托受益人受益类型及方案的设计。
3.终止环节：居民取得财产的穿透
非居民离岸信托终止时，若居民个人取得信托财产，按终止时市场价值全额按“利息、股息、红利所得”20%征税（而非按差额）。
4.承继穿透
非居民离岸信托转由居民个人承继的，居民个人按第四条至第七条（设立、存续、终止、身份转换、死亡）全流程规则申报。这意味着非居民离岸信托一旦接入居民个人权益，即被整体“居民化”转为“居民离岸信托”。
（一）条文内容
“两个以上居民个人将财产装入同一离岸信托，应按照个人装入时离岸信托财产市场价值占离岸信托全部财产市场价值的比例划分归属每个人的信托财产以及所得，并按照本公告规定分别申报缴纳个人所得税。
居民个人和非居民个人将财产装入同一离岸信托，视为全部由居民个人将财产装入离岸信托，按照本公告规定申报缴纳个人所得税。”
（二）条文主旨
明确多委托人/信托财产贡献人场景下的分摊规则，并对居民+非居民混合装入采取“全额视为居民装入”反避税处理。
（三）植德解析
1.多居民个人装入：按比例分摊
按装入时市场价值占比划分财产及所得，各自独立申报。这要求信托账簿必须清晰记录每位居民的装入比例及后续增值归属，否则可能引发分摊争议。
2.居民个人+非居民个人混合装入：全额穿透
值得注意的是，从目前的条文看来，即便离岸信托中仅有1%所装入财产来自居民个人，整个信托仍视为全部由居民个人装入，按居民全流程规则征税。非居民个人部分的“仅就境内所得纳税”待遇在此情形下被完全击穿。
当信托或类信托安排中难以避免同时存在居民与非居民个人财产时，能否通过分别建账、独立账户、独立投资组合等方式隔离，仍待实践确认与进一步的合法性解释。
（一）条文内容
“居民个人按照本公告规定申报缴纳个人所得税时，已就该离岸信托在境外依照当地法律缴纳的个人所得税性质的税款，依法从当期应纳税额中抵免。”
（二）条文主旨
明确境外已缴个税可抵免，避免双重征税，但严格限定抵免范围为“个人所得税性质的税款”。
（三）植德解析
1.抵免范围限制
明确境外税款可抵免的范围，仅限境外个人所得税性质的税款（如股息预提税、资本利得税、境外个税等）。公司税性质的税款（如部分国家的商业信托），不在适用抵免范围之列。
2.抵免凭证要求
纳税人需提供境外税务机关出具的完税证明、缴税凭证及中文翻译件（见15号文第十三条）。若无法提供，可能面临抵免不被认可的风险。如遇税务年度不一致等情况，也可能对抵免造成实际障碍。
3.与“合理负担”原则的衔接
此条体现了21号文“合理负担”的税负平衡原则：境外已缴个税可抵免，境内已完税收益分配时不再重复征税。这要求纳税人在申报时同步准备抵免资料。
本篇作为21号文逐条解析系列的第二篇，梳理了第六条至第十条的核心规则。后续文章将陆续推出，植德将继续为您拆解后续条款要点与实务影响，欢迎持续关注。
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